Каждое государство самостоятельно устанавливает основания для взыскания налогов. Однако ввиду того что один и тот же доход может быть объектом налогообложения сразу нескольких юрисдикций, на практике такие основания непроизвольны, и государства стараются ограничиваться двумя ситуациями:

 

(1) между такой юрисдикцией и налогоплательщиком имеется прочная юридическая и политическая связь, обычно выражаемая в наличии у налогоплательщика статуса налогового резидента или домицилия юрисдикции, либо 

(2) если налоговое событие имеет экономическую связь с конкретной юрисдикцией, именуемую nexus. Обычно nexus соотносится с географией налогового события: местонахождением источника дохода (для подоходного налога), имущества (для налога на имущество) или местом потребления (для налога на потребление) на территории юрисдикции. 

 

О географии налогового события в целом и местонахождении источника дохода в частности пойдет речь в последующих главах. Здесь же будет рассмотрен вопрос о наличии у лица особого статуса, дающего государству право взимать с такого лица налоги. Наиболее часто встречающимися основаниями для взыскания налогов выступают домицилий и резидентство. В большинстве случаев эти два основания используются совместно. 

​

 

2.1.1. Домицилий (domicile). В широком понимании домицилий (domicile) – это личный закон лица. Применительно к сфере налогообложения домицилий понимается как настоящий, постоянный и основной дом, куда человек намерен вернуться и остаться, даже если в данный момент проживает в другом месте. Это место, с которым человек «наиболее тесно связан».[1]. 

В нормативных актах и, прежде всего, договорах об избежании двойного налогообложения по налогам на доходы, подарки и наследство помимо термина домицилия также используются термины налоговый дом (tax home) и текущее место жительства (abode). С некоторыми упрощениями можно сказать, что налоговый дом (tax home) определяется местом работы, место жительства (abode) ­– это текущее место проживания, домицилий – это постоянный адрес (место, рассматриваемое налогоплательщиком в качестве своего единственного постоянного места проживания).

 

Домицилий не является синонимом «резиденции». Человек может иметь несколько домов или мест жительства, но домициль может быть только один. В отличие от простого места жительства, домицилий представляет собой место, где человек не только физически присутствует, но и считает его своим истинным домом и намерен продолжать свое жительство в нем. Определение домицилия не ставится в зависимость от наличия или отсутствия у лица иммиграционного статуса (визы, вида на жительство, гражданства). Домицилием может рассматриваться в том числе и нахождение в стране нелегально, если у нелегала имеется намерение находиться в стране в будущем. Однако в ряде случаев подача заявлений на приобретение иммиграционных документов может рассматриваться как подтверждение намерения оставаться в конкретном месте и рассматривать его в качестве домицилия. 

 

Установленный домицилий сохраняется до тех пор, пока не будет приобретен новый. Это правило иногда называют правилом ухода и прибытия (“leave and land” rule). Человек, стремящийся изменить свой домициль, должен не только покинуть свой прежний домицилий, но и приобрести в новый. Это условие исключает вариант изменения домициля через формальные манипуляции – временное пребывание в новом месте. Иными словами, домицилий нельзя сменить просто за счет временного проживания в другом государстве или штате.

Процесс изменения домицилия требует выполнения двух условий: физического присутствия в новом месте и намерения остаться там на неопределенное время, или, как минимум, отсутствия планов на дальнейший переезд. Обычно именно намерение оказывается решающим элементом в делах, связанных с домицилем. Существует презумпция сохранения существующего домициля до тех пор, пока не будет доказано обратное. В случае оспаривания местонахождения домициля человека, бремя доказывания возлагается на ту сторону, которая утверждает изменение.

​

При оценке изменения домициля большинство штатов ориентируются на пять основных факторов: время, место жительства, деловые связи, семья и имущество. Простое проведение 51% года в новом месте, не предлагая дополнительных доказательств, не будет рассматриваться в качестве смены домицилия.

​

Применительно к федеральному американскому налогообложению категория домицилия используется преимущественно в международном контексте, для определения возможности использования налоговых льгот, установленных соглашением об избежании двойного налогообложения: в случае, когда человек соответствует критериям налогового резидентства более чем одного государства, решающим фактором для определения его налогового резидентства является его домицилий – место его постоянного проживания и наиболее тесной связи со страной. 

​

В повседневной жизни эта категория имеет большее значение на уровне налогов штатов – для определения полномочий конкретного штата на взыскании налогов с конкретного лица. Многие штаты применяют подход, основанный на характере связей лица с конкретным штатом (содержании), а не на формальности (the substance-over-form approach), что означает, что реальные обстоятельства повседневной жизни человека после изменения домицилия имеют гораздо большее значение, чем формальные изменения, такие как получение водительских прав или регистрация для голосования по новому адресу. По сути, жизнь человека в новом месте должна полностью заменить жизнь по прежнему месту, должна произойти фактическая интеграция лица в новую среду.

​

При оценке изменения домициля большинство штатов ориентируются на пять основных факторов: время, место жительства, деловые связи, семья и имущество. Простое проведение 51% года в новом месте, не предлагая дополнительных доказательств, не будет рассматриваться в качестве смены домицилия.

​

Для установления домицилия в новом месте и отказа от прежнего, необходимо не только физически присутствовать по новому месту, но и отказаться от любых привилегий, связанных с предыдущим местом жительства. Это включает в себя налоговые льготы (например, на недвижимость, парковку), лицензии и разрешения, устанавливаемые преимущественно для местных жителей, а также членство в местных организациях. Важно установить связи с медицинскими учреждениями и другими специалистами в новом месте. Новое местоположение должно стать для человека личной базой, где происходят все значимые события в его жизни.

Вопрос установления связи с новым местом для прекращения домициля по старому месту крайне важен для прекращения налоговых обязанностей на уровне штатов. В отличие от федеральных налоговых обязанностей, завязанных на наличии у лица федерального налогового резидентства (см. ниже), налоговые обязанности уровня штата определяются наличием у лица как статуса налогового резидента штата, так и статуса домициля. Как будет объяснено далее, с правовой точки зрения изменить (либо прекратить) налоговое резидентство куда проще, чем изменить домицилий, поскольку налоговое резидентство возможно прекратить без приобретения нового налогового резидентства в иной юрисдикции. Домициль невозможно прекратить «в некуда». Поэтому лица, покидающие США и прекращающие свое федеральное налоговое резидентство по одному из представленных в законе оснований, могут всё еще оставаться обязанными платить налоги в конкретном штате ввиду сохранения статуса домицилия штата, так как они не установили более прочную связь с новым местом жительства в иной юрисдикции за пределами штата предыдущего домицилия. 

 

2.1.2. Налоговое резидентство. Теперь рассмотрим категорию налогового резидентства. Наряду с домицилием налоговое резидентство даёт право конкретной юрисдикции (государству, штату, органам местного самоуправления) взимать налоги с конкретного лица. 

​

Американские налоговые резиденты обязаны уплачивать федеральные налоги на доходы от источников по всему миру, то лица, не являющиеся американскими налогами резидентами (нерезиденты), обязаны уплачивать налоги в США только на доходы от источников США (см. IRC §861). Если нерезидент получает доходы от источников вне США (см. IRC §862), то такой доход не может облагаться налогом в Соединённых Штатах. Подобные подходы действуют и применительно к налогообложению на уровне штатов: некоторые (но не все) штаты устанавливают налоги на доходы своих резидентов от источников по всему миру. 

​

Понятие резидентства отличается для налоговых и для иммиграционных целей. Человек может находиться в США абсолютно нелегально, но при этом быть налоговым резидентом США. 

​

IRC §7701(a)(30) устанавливает категорию лицо Соединённых Штатов (“United States person”). Это общий термин, который объединяет все категории лиц, подпадающие под обязанность платить налоги в США на доход от источников по всему миру ввиду наличия у них довольно прочной связи с Соединёнными Штатами. Согласно данной норме категория лицо Соединённых Штатов включает в себя:

(A) граждан или резидентов Соединенных Штатов,

(B) американское партнерство,

(C) американскую корпорацию,

(D) любой имущественный комплекс (estate), кроме иностранного имущества в значении пункта (31)), и

(E) любой траст, если –

(i) суд в Соединенных Штатах может осуществлять первичный надзор за управлением трастом, и

(ii) одно или несколько лиц Соединенных Штатов имеют полномочия контролировать все существенные решения траста.

 

Лица, обладающие гражданством США, обязаны уплачивать федеральные налоги на доходы от источников по всему миру независимо от наличия гражданства иного государства или факта постоянного проживания за пределами США). Cook v. Tait, 265 U.S. 47, 44 S. Ct. 444 (1924). Тождественная обязанность установлена и в отношении лиц, являющихся резидентами Соединённых Штатов. Налоговыми резидентами США согласно IRC§7701(b)(1) являются: 

1. лица, обладающие видом на жительство в США (green card test);

2. лица, отвечающие критериям существенного присутствия на территории США (substantial presence test), см. ниже;

3. лица, которые сделали в первый раз заявление о первом годе своего резидентства[2].

 

Каждое из названных оснований приобретения и прекращения налогового резидентства, а также момент приобретения и прекращения резидентства по каждому критерию объяснены в главе 2. 

 

Международные соглашения США с иными государствами об избежании двойного налогообложения, как правило, предусматривают оговорку о том, что США вправе рассматривать своих граждан и постоянных жителей в качестве резидентов США и облагать их налогом по американским правилам (без учета льготных положений соглашения). Поэтому американские налоговые резиденты не могут уменьшить свои налоги в США на основании таких соглашений. Однако в отличие от граждан обладатели вида на жительство США могут пользоваться возможностью рассматривать их в качестве резидентов другого государства, если подобное положение присутствует в соглашении об избежании двойного налогообложения с таким государством. В отношении граждан США такое положение не действует, они не могут изменить свое налоговое резидентства на основании соглашений с третьими государствами.

​

Налоговое резидентство юридических лиц (как корпоративного типа, так и тех, что обоалают транзитным налогообложением) определяется по месту регистрации юридического лица.

 

Однако для юридических лиц с транзитным налогообложением (партнерства, LLC с режимом партнерства или одним участником, рассматриваемое в качестве disregarded entity), более важную роль играет не резидентство юридического лица, а резидентство участников/партнеров, так как именно они являются налогоплательщиками, а не само юридическое лицо.  

 

2.1.3. Соотношение налогового и иммиграционного статусов. В некоторых случаях использование статуса нерезидента может создать проблемы для иммиграционных целей в США. В частности речь идет о выборе американским налоговым резидентом опции рассматривать их в качестве нерезидентов США ввиду более тесной связи с иностранной юрисдикцией (§ 2.1.3.), если такие лица панируют приобретение гражданства США.

​

Так, согласно 8 CFR § 316.5(с)(2), [если] заявитель, который является законным постоянным жителемСоединенных Штатов, но который добровольно заявляет о статусе иностранца-нерезидента, чтобы претендовать на специальные освобождения от ответственности по подоходному налогу, или не подает федеральные налоговые декларации или налоговые декларации штата, потому что он или она считает себя быть иностранцем-нерезидентом, [то] возникает опровержимая презумпция того, что заявитель отказался от привилегий статуса постоянного жителя в Соединенных Штатах. 

​

Именно поэтому неподача налоговых деклараций или подача деклараций нерезидента с момента получения вида на жительство может расцениваться иммиграционной службой в качестве отказа от вида на жительство, что в свою очередь делает невозможным натурализацию такого лица в США.

​

Ссылки:

[1] Black’s Law Dictionary (11th ed. 2019).

[2] Согласно IRC § 7701(b)(4), правило «выбора первого года», позволяет иностранному гражданину сделать выбор, чтобы его считали резидентом США для целей налогообложения в определенном году, если он не был резидентом в предыдущем году или в соответствии со стандартными тестами существенного присутствия или наличия грин-карты в самом году выбора, но станет резидентом в соответствии с тестом существенного присутствия в следующем году; этот выбор зависит от того, присутствует ли физическое лицо в США не менее 31 последовательного дня в течение года выбора и сохраняет присутствие не менее 75% периода с начала этих 31 дней до конца года, при этом до пяти дней отсутствия все еще засчитываются в требование присутствия.